Steuersparmodell Rückstellungen?

Steuermindernde Rückstellungen sind ein probates Mittel, um die Steuerlast zu senken. Doch dabei ist Vorsicht geboten. Denn wie die Bewertung von Anlage- und Umlaufvermögen zählen auch steuermindernde Rückstellungen zu den Dauerbrennern bei späteren Betriebsprüfungen. Der Grund dafür liegt im (begrenzten) Spielraum der Unternehmen bei der Bildung und der Höhe dieses Bilanzpostens. Zwar fordern die handelsrechtlichen Buchführungsgrundsätze (§ 249 HGB) für ungewisse Verbindlichkeiten zwingend die Bildung von Rückstellungen. Ob diese jedoch tatsächlich vom Finanzamt akzeptiert werden, hängt von mehreren Voraussetzungen ab. Vereinfacht gesagt, muss die Außenverpflichtung, die einer solchen Rückstellung zugrunde liegt, hinsichtlich Bestand, Höhe und zeitlichem Eintreten am Bilanzstichtag nicht vollständig sicher, aber dennoch wahrscheinlich sein. Wegen dieser Unsicherheiten landen seit jeher viele Einzelfälle bei den Finanzgerichten. Hier eine Übersicht über wichtige Entscheidungen der vergangenen Jahre:

Allen buchführungspflichtigen Unternehmen steht es frei, Rückstellungen für die Aufbewahrungskosten ihrer Geschäftsunterlagen in der Bilanz auszuweisen. Begründet wird dies von der Finanzrechtsprechung damit, dass sie sich ihren steuerlichen Aufbewahrungspflichten nicht ohne die sanktionsbewehrte Verletzung anderer Buchführungspflichten entziehen können. Bei der Berechnungshöhe gab der Bundesfinanzhof auf Basis der derzeit geltenden Aufbewahrungsfristen im Schnitt eine Restaufbewahrungsdauer von 5,5 Jahren vor (BFH vom 18. Januar 2011, Az.: X R 14/09).

Geklagt hatte ein Gerüstbauunternehmen, dessen Aufwendungen für eine Baustellenauflösung teils eigenbetrieblich veranlasst waren (Transport des Baustellenmaterials in ein weit entferntes Zentrallager). Weitere ­Aufwendungen entfielen auf die ­vertraglich vereinbarte Pflicht zur Grundstücksräumung. Weil eigenbetrieblicher Aufwand aber nicht rückstellungsfähig ist, wurde die Bildung einer Rücklage auch für den auf die Pflicht zur Grundstücksräumung entfallenden Aufwand abgelehnt (FG Münster vom 5. Dezember 2018, Az.: 13 K 2688/15 K; Revision eingelegt beim BFH unter Az.: XI R 2/19).

Rückstellungen für die Verpflichtung zur Entsorgung von Elektrogeräten dürfen erst gebildet werden, wenn die behördliche Abholanordnung (§ 16 Abs. 5 ElektroG) erlassen wurde. Allein die öffentlich-rechtliche Verpflichtung reicht dem höchsten Finanzgericht steuerlich nicht aus (BFH vom 25. Januar 2017, Az.: I R 70/15).

Zumindest Großbetriebe müssen laut BFH für bereits abgelaufene Wirtschaftsjahre für im Zusammenhang mit einer Außenprüfung bestehende Mitwirkungspflichten steuermindernde Rückstellungen bilden. Kleineren Unternehmen, bei denen eine sogenannte Anschlussprüfung nicht in Betracht kommt, verbieten die Finanzbehörden dagegen die Bildung steuermindernder Rückstellungen – beispielsweise für die Kosten einer steuerlichen Beratung im Zusammenhang mit möglichen Betriebsprüfungen (BFH vom 6. Juni 2012, Az.: I R 99/10, BMF vom 7. März 2013, Az.: IV C 6 – S 2137/12/10001).

Eine Rückstellung für künftige Kammerbeiträge (hier: Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer eines künftigen Beitragsjahres) lehnte der BFH ebenso ab. Obwohl die Beitragspflicht auf Basis der Gewerbeerträge der vorangegangenen Steuerjahre berechnet wird, entstehe sie rechtlich erst in dem Jahr, in dem die Kammerzugehörigkeit besteht (BFH vom 5. April 2017, Az.: X R 30/15).

Strittig war, ob bei der Bildung von Rückstellungen im Zusammenhang mit geplanten betrieblichen Reorganisationsmaßnahmen die erhofften Effizienz- und Kostenersparnisse gegenzurechnen seien. Hintergrund: Nach einer Vorgabe im Einkommensteuergesetz (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. c EStG) sind bestimmte künftige Vorteile wertmindernd zu berücksichtigen. Zumindest nach Auffassung des Finanzgerichts Baden-Württemberg zählen ersparte Aufwendungen aus personalbezogenen Kündigungen und Aufhebungsvereinbarungen im Rahmen einer betrieblichen Restrukturierung jedoch nicht zu den rückstellungsbegrenzenden künftigen Vorteilen (FG Baden-Württemberg vom 12. September 2017, Az.: 6 K 1472/16; keine Revision eingelegt). Erhoffte Kosteneinsparungen brauchen somit nicht von der Rückstellung abgezogen werden.

Im zu entscheidenden Fall hatte eine Sparkasse mit ihren Mitarbeitern Altersteilzeit im Blockmodell vereinbart. Wegen der zu erwartenden Rentenkürzung aufgrund des vorzeitigen Renteneintritts wurde vertraglich ein Anspruch auf Abfindungszahlung zugesichert. Obwohl das Finanzamt eine ratierliche Ansammlung der Rückstellung über die Dauer der aktiven Altersteilzeit akzeptieren wollte, lehnte der BFH eine Rückstellungsbildung für den Nachteilsausgleich in vollem Umfang ab. Als Reaktion der Finanzbehörden wird im BMF-Schreiben vom 22. Oktober 2018 eine ratierliche Rückstellungsbildung jedoch nicht beanstandet, wenn sich der Arbeitgeber verpflichtet, in der Freistellungsphase oder nach dem Ende der Altersteilzeit einen zusätzlichen Ausgleichsbetrag zu zahlen (BFH vom 27. September 2017, Az.: I R 53/15, BMF vom 22. Oktober 2018, Az.: IV C 6 – S 2137/12/10001).

Quelle: Magazin "Creditreform"

Text: Bernhard Lindgens